摘 要：现代审计中有一个特别重要的概念就是独立性，它对注册会计师来说既是的一项必须的品行要求，又是独立审计的真正的精髓。独立性是审计权威性的保障，是注册会计师职业能够让投资者与社会公众充分相信的基础。但是近些年来，无论国内还是国外一些财务舞弊案件频发，作为守卫最后一关的注册会计师却往往不是首先报告这些真实坏消息的人，而不在审计现场的内部审计人员甚至是记者、教师经常成为最先发现问题提出问题的人。想要保障各方的合法权益，使市场经济秩序可以正常运行，促进注册会计师行业稳定发展，那么注册会计师审计独立性必须得到进一步的加强。

　　关键词：注册会计师；审计独立性；影响因素
　　一、审计独立性概述
　　（一）独立性的概念
　　注册会计师行业的一个显著特点，就是其是否能独立于企业之外，是其与其他行业的一个显著区别。独立性是注册会计师审计的本质属性，是注册会计师行业的关键所在，更是注册会计师这一职业能够更好生存与发展下去的基本要求，才能使注册会计师可以客观公正。
　　（二）独立审计准则
　　“不吃皇粮的经济警察”是注册会计师得到的美誉，他们有火眼金睛，为防止广大投资者的实际利益遭到侵害，将企业对外公开财务信息中的错误与舞弊问题进行曝光。从审计的独立性来说，社会审计属于双向独立，即独立于第三关系人（审计委托人）的同时也独立于第二关系人（被审计单位）。我国的注册会计师想要接受委托必须在会计师事务所工作，办理审计和会计咨询等相关业务也必须在加入会计师事务所之后，会计师事务所是注册会计师的工作机构。会计师事务所自负盈亏、独立核算、自收自支并依法纳税，拥有独立的法人资格，不是任何机构的附属，所以才能在业务上具备极大的独立性及客观公正性。正是因为注册会计师这种审计独立性，在当前市场化经济条件下，可以超脱于政府审计和企业内部审计，并且其提供的审计报告拥有鉴证性，所以在审计监督体系中的位置变得越来越重要。独立审计准则是注册会计师拥有独立性所必须遵循的准则，独立审计准则是得到审计证据并给出审计结论的专业标准，可以约束注册会计师进行审计业务和提供的审计报告，可以说是评价注册会计师审计工作质量的最重要的标准。 内容来自www.wkfxw.com
　　从中国注册会计师协会诞生以来，一直努力与国际同行们实施广泛的合作与经验的交流，最终研究出符合中国国情的独立审计准则，这对中国注册会计师与国际接轨有益。经济形式的变化与经济体制改革都越来越高的要求注册会计师的专业水平以及职业道德水准，实际上虽然一些会计师事务所明确了达到专业标准的必要，可由于水平原因离对专业标准达到理解、掌握同时进行科学运用的程度仍有很大距离。所以，科学和完善的独立审计准则必须被建立起来，以此为基础从系统等方面进行全面的培训，提高业务监督与检查力度，进而快速增强注册会计师队伍的职业水准。
　　（三）独立性的重要意义
　　审计的基本特征是独立性，可以说是审计学中最重要的概念，是审计工作的灵魂。《国际审计标准》是审计学者莫里斯?穆尼兹教授和爱德华?斯坦泼教授的著作，在这一书中利用比喻形象的表达出独立性在独立审计中的重要意义。他们将公司审计的过程比喻成一场比赛，而在这场比赛当中，审计人员变身为拥有至高权利的裁判，而外界人士与被审计单位则像观众与比赛的当事人。在这场比赛中，审计人员利用自己渊博的专业知识为自己赢来了裁判的身份，如果审计人员还具有丰富的经验，但其自身不能处在客观、独立的地位，那么其对被审计单位的经营成果及财务状况的审计意见肯定无法得到外界人士的信服，就像观众不会信赖一位不公平的裁判一样。因此，独立性可以说是审计人员的本质所在。注册会计师对企业财务报表的结论，只有处于完全超然和独立的立场上才有相应的价值。这是个发人深省的比喻。
　　二、注册会计师审计独立性的现状
　　以我国注册会计师行业多年发展的过程以及行业恢复状况来看，政府是促进注册会计师行业发展的根本动力，而市场中各种相关信息的使用者只是辅助作用。政府部门的监管需要极大的促进了注册会计师行业的发展，而由于经营权和所有权相互分离造成的委托代理关系却不是主要原因。政府部门是我国注册会计师的最主要的服务对象。我国会计师事务所能够从事法定业务包括资本验证和审计等，也可以从事非法定业务例如管理咨询等，但法定业务是当前的主要业务，这是由于政府及相关主管部门的需要造成的结果。
　　在审计方式改制后，会计师事务所快速发展的基础条件变为新客户的争取和原有客户的巩固。一些被审计单位为了取得自己在经济上的目标经常利用变更的审计机构需要维持客户这一点迫使注册会计师予以让步。实际来说，被审计单位完全可以搜寻到可以提供自己不当要求的会计师事务所来获得审计服务。我国当前有许多中小型会计师事务所，技术力量不足并且规模不大，质量监控和自律机制都不够健全，这些中小型的会计师事务所经常利用降低收费和为客户提供不当意愿的方法来获取审计服务市场的“一杯羹”，“东方不亮，西方亮”可以说是这种混乱状况的现实描述。
　　三、影响注册会计师审计独立性的主要因素
　　（一）外部因素
　　第一，市场竞争对审计行业的影响。审计市场的竞争手段与结构受到激烈市场竞争的影响变得极其复杂，为了得到更多的客户审计机构与相关专业人员可能会采取一些不正当的手段，例如提供与事实不相符的风险控制结果，这种审计的必然质量较低。一些提供质量差、独立性低的审计服务的注册会计师和事务所无法利用审计市场自身进行淘汰，必然导致审计行业的混乱和审计独立性的缺失。
　　第二，公司治理结构不完善。因为国有产权虚置的原因，导致了既是审计委托人又是被审计人的情况发生，而作为委托方在业务委托尤其是提供费用上是优势的一方，在注册会计师提供审计报告时作为委托方的企业经常提出其他不和规定的要求，注册会计师很难处理这种情况，发表意见受到极大制约。
　　第三，管理当局的力量优势。管理当局既可以聘请也可以解雇注册会计师，而且对审计工作条件及其相关收费有决定权，因此管理当局在与注册会计师的力量对比中通常有极大的优势。注册会计师及其事务所完全依靠客户的审计收费维持运行，以生存为前提的规律下，可以降低原则来维持生存。 　　第四，政府影响和法规缺失。有些垄断行业甚至政府管理部门，利用会议传达、口头通知、权利制裁和书面文件等形式要求或变相要求一些会计师事务所对具体行业或业务进行承接，直接影响审计意见的发布。一些被审计单位利用政府的行政权力来对会计师事务所进行约束，对审计意见进行操控，极大的危害审计的独立性。而政府却缺乏对应的监管体制，违规被查处的风险较低。《注册会计师法》还没有修订完善，没有具体依据对行业自律监管及行政监管进行准确界定。一些业务依靠给予业务费、信息费和回扣等降低独立性的方法取得的，行政监管无法落实到位。
　　第五，执业环境的影响。注册会计师执业当前有多种执业环境，其中注册会计师执业的主要外部环境包括法治建设状况、政府行为和市场化程度三个方面。“经济警察”是注册会计师的别称，注册会计师行业受市场化程度影响，程度越高则需求越大，市场化推动了注册会计师行业的发展，同时提高了审计的独立性。世界各国的审计行业也都是和行业的执业质量及市场化程度相一致的。因此可知，对高质量审计的需求必然伴随市场化进程的增加而不断提高，最终导致注册会计师可以提供更高质量的审计服务，审计独立性得到提高。
　　（二）内部因素
　　第一，事务所一起完成审计与非审计业务。审计与非审计服务共同完成有相互间的利益矛盾，实际上影响客户的目标方向，降低了审计的独立性。而且，注册会计师想要得到较大利益的非审计服务业务，极有可能降低审计收费甚至在审计结论上给予一定的帮助，最终导致独立性降低。
　　第二，事务所管理层过高的商业思维极易导致内部出资比例存在不平衡，收益分配要远高于职业责任的出资比例。以利润为第一目标的权利层必然会回避对独立性的要求。某些会计师事务还在发展阶段，迫于生计或是受到经济利益的驱使，急于抢夺市场和扩大事务所规模，必然更加注重委托人的想法，某些时候甚至提供假的审计报告，由于一己私欲导致整体注册会计师行业的信任危机。
　　第三，很多注册会计师挂靠在事务所。一名注册会计师在承接项目后临时组织一些业务助理人员，让业务助理人员去完成审计并出具相应的审计报告，而并没有参加项目的注册会计师只负责最终签字，以这种方式谋取财富。大部分业务助理只是临时工作人员，没有专业的技能，甚至简单培训都没有参加过，根本不能独立的完成业务，利用业务助理人员完成审计工作在根本上降低了审计的独立性。
　　四、改善注册会计师审计独立性的对策分析
　　（一）完善审计委托关系
　　提供新的审计委托方法。对财务报表的审计进行公开招标，由与公司无关联的政府部门负责，同时以监管机构为委托人，审计费用由上市公司交给监管机构之后提供给会计师事务所。如此能够使会计师事务所和上市公司以及管理当局三者是相互平等的。由国资委与证监委下设的公开招标机构负责公开招标，并设计国有上市公司的年度财务报告审计的招标书，为检查监督、处罚规定以及具体的质量等提供规范，同时对国有上市公司收缴其年度报表审计业务的佣金，之后发放给执行审计的会计师事务所。
　　（二）提高审计行业监督管理
　　以外部监督来说，最有效的方法是以政府和社会为主体对整个行业进行业务监督管理。政府的调控必不可少，因为政府具有权威性并且与社会公众的利益大体相同，可以发现并很快调查并解决遇到的各种重大问题，防止对整个行业造成不良影响。以行业内部来说，应保证会计师事务所（审计事务所）对内部控制进行梳理，并由政府和社会实行长期外部监督，行业自身监督和内控机制辅助监督。
　　（三）清楚企业内部会计舞弊
　　近年来许多审计纠纷是由虚假会计报表引起的。企业的舞弊是审计纠纷的主要原因，这样违反了审计的独立性。依据相关调查，大部分会计舞弊因为管理当局或董事会的原因。也就是说，如果董事会或管理当局这种意愿或行为减少了，想要降低审计人员独立审计时来自企业的压力，提高审计的独立性，必须监督管理当局或董事会的行为。因此，想要提高审计独立性：一是改善公司治理结构，健全企业内部控制制度；二是认识会计工作的重要性，提高总会计师在企业决策中的影响；三是完善法律制度，给予严格的外部监督检查。
　　（四）加强社会诚信建设
　　提高整个审计行业的职业道德需要从提高社会的诚信着手，进而确保整个注册会计师行业对独立性的高度重视。当社会诚信度大大提高之后，会计师事务所（审计事务所）必须相应社会需求，实行更加积极诚信的态度进行审计工作，这样审计的独立性才可以从根本上得到重视和提高。（作者单位：辽宁师范大学海华学院）
　　参考文献：
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