摘 要：当前审计资源不足与审计监督任务繁重的矛盾日益突出，实现审计资源整合迫在眉睫。“双重领导”模式的行政型审计体制、审计资源配置不平衡等都深深地制约着审计资源整合。拟从制度基础及审计资源的有形和无形要素来探讨实现审计组织在既定的审计环境下的利用一切资源要素进行审计资源整合，实现审计价值最大化。

　　关键词：审计资源；资源整合；要素
　　我国经济迅猛发展，基础设施建设速度加快，党的十八届四中全会决定、《国务院关于加强审计工作的意见》对审计工作提出了新的更高的要求，“三公经费”、“高铁建设”、“反腐廉政建设”等审计工作面大，涉及领域广，资金数额庞大，审计监督面临着十分严峻的挑战。《审计署2008至2012年审计工作发展规划》提出整合审计资源，做好实现科学管理的各项工作。审计资源整合是全民建立节约型社会和提倡科学发展观形势下审计职业发展的内在要求，也是审计发展过程的必然结果。
　　审计资源既要反映概念的本质属性，又要有适用的范围。它是审计组织在既定的审计环境下履行受托经济责任中利用一切资源要素，保证审计工作成本最低化、效率最大化、效果最优化地实现审计目标、完成审计工作。
　　一、现行体制下审计资源整合存在的问题
　　1.审计主体及审计环境――制度基础问题
　　国家的政治环境和审计体制在一定程度上制约着审计资源的有效整合。审计主体之间在机构设置、规范准则、职业道德方面等都存在差异。
　　（1）“双重领导”模式的行政型审计体制
　　我国现阶段实行的是行政型审计体制，在中央，审计署作为最高审计机关具有双重法律地位，它既是国务院的职能部门又是审计机关主管全国审计工作。行政权力与审计权利相互重叠，审计权责不明，政令不畅，必然导致法的追究责任脱离现实法治。在地方，各级审计机关也在“双重”体制下受本级行政和上级审计机关领导，负责本行政区的审计工作。一方面必须履行职责提高成绩，对尽可能多的审计对象进行审计，另一方面又易“得罪”当地政府以及相关领导人员，如此一来就难以保证审计的实施果效。如下图所示：
　　（2）审计主体、审计环境的基础差异性
　　政府审计、社会审计、内部审计三者审计主体服务基础存在差异，也是它所特有性质所决定。政府审计是国家审计机关及审计人员对中央和地方政府各部门及其他公共机构对其运用公共资源经济性、效益性、效果性等进行审计，对各级政府负责。社会审计是由独立外部机构以第三者身份提供鉴证、咨询等服务，对国家权力部门及社会公众负责。内部审计属于内部审计机构或专职审计人员履行内部审计监督，对本组织负责。这就决定了他们各自的地位不同，审计目标不同，审计参照执行的规范准则不同，获取审计证据力度不同，审计效力不同。
　　2.审计资源中的有形资源及无形资源的配置不平衡。
　　政府审计、社会审计及内部审计即审计主体也称审计组织对于人力资源、财力资源、信息资源、时间资源、审计质量等有形、无形资源各要素之间配置具有不平衡性。
　　人力资源方面：政府审计机关的审计人员被纳入国家公务员编制中有严格的控制。
　　财力资源方面：审计组织开展审计活动离不开这一物质基础。对于审计主体来说，审计财务资源主要是审计经费。不同审计主体，它们的资金来源渠道也不同。政府掌握着人、财、物的分配权限，审计经费主要来源于政府财政拨付。社会审计组织作为独立的社会经济实体，资金主要来源于审计服务收费。内部审计组织的资金一般来源于组织内部资金拨付。
　　信息资源方面：信息奠基人维纳曾说过“信息就是能量，它比石油更有用，比金子更珍贵。”审计信息资源广义地指审计活动中形成的各种信息。不同审计主体，所掌握、使用和配置信息资源能力存在着差异。政府审计在掌握和配置信息资源方面有着制度上权力赋予的优势，社会审计及内部审计就相对弱。
　　审计质量控制问题：政府审计中《审计机关审计项目质量控制办法》存在着较大的不可分解性，大大影响审计效率，并主要针对中央体制进行设计，迫使审计任务与审计人员矛盾突显。其质量标准的一刀切，使之覆盖面狭小。审计质量责任制度难以落实和追究质量责任，如在审计过程中审计人员混淆岗位。
　　时间资源方面和其它资源之间似乎存在着此消彼长的关系，实质上是审计成本的综合考量。它与审计计划、审计项目安排、项目的复杂难易程度、审计人力资源配置、信息资源的流畅程度、审计技术的高低、审计质量的优劣等密不可分。这是三者审计主体都面临的共同需整合的资源问题。
　　二、审计资源整合的对策
　　1.审计主体及审计环境――制度基础问题可以从完善相关的法律、法规，单独制定审计资源整合的具体准则，形成新的监督合力。
　　审计本身是社会经济发展的产物，其监督需要建立在经济责任关系之下。《审计法》及《审计实施条例》的规定，政府审计机关享有的权力有检查权、调查权、建议权、报告权和部分处理权，但实际过程中，相关权力仍不够。国家立法机关加大对国际新形势的分析，针对新情况和新利益主体，加大审计立法工作，增大审计机关的权限。
　　优化现行管理体制，调整制度中影响审计工作监督职能的具体机制。在监督职能规定上，除审计部门之外，还有纪委、监察、财政等监督职能部门，监督工作的重叠，归属问题的明晰性等需要确定。将部门监管资源与政府审计资源整合。
　　建立一个以治理为核心，政府审计为主导，社会审计为主体，内部审计为常态，其它监督部门为支撑，重建审计服务体系，打造多元的审计供给网络。
　　2.审计资源中的有形资源和无形资源即各要素之间的问题可以科学规划、协调组合，制定中长期审计计划，合理配置审计资源；提升潜能、优化配置，推动审计成果应用和共享。
　　人力资源是审计资源整合中的重要要素，它不同于一般资源，它具有主观能动性，也是保证审计资源整合可持续稳定发展的必要资源。加强对审计人员的考核，没有压力就没有动力，坚持能者上，庸者下的原则，建立绩效考核机制，激发审计人员的工作热情、创造性和主动性。
　　财力资源是审计项目顺利开展的有力保障。建立独立的财政预算体系，充分保证政府审计的独立，建立相关制度保证审计经费来源的独立性，审计经费不足一定程度上影响审计机关有效独立开展审计工作。这需要提高政府及整个社会对审计果效的长远积极意识，充分认识到审计在行使审计监督、服务过程中对维护社会经济秩序、改进组织管理、深化改革发展、稳定大局中起着举足轻重的作用，其创造的无形价值、投资回报率是难以估量。
　　首要的任务是充分认识到审计信息资源价值所在，它有显性和隐性的双重价值。实践过程中，审计信息资源闲置、审计档案的高阁问题频频发生。因此，树立信息资源意识，改进工作方式，在最短的时间内了解审计机关的工作，掌握新情况、新动向、新问题，按审计目标整合零散、局部的审计信息，去粗取精、归纳分析、加工提炼，使之系统化、高质量化。信息的不对称、不完整、共享性差，则需要做好信息的收集、整理协调工作，建立健全分层次的审计信息资源库，包括宏观经济、法律法规、审计对象以及审计机关人力资源、审计工作中形成的审计结论和专家的经验等，并要依靠有效地网络，分层次地形成共享。
　　有效地审计资源整合，直接关系到审计经费、人力资源等审计成本的降低，结合新的形势发展要求，以审计实践为基础，以提高审计质量为核心，采用先进的审计技术方法，打破传统界线，整合审计资源，对一些审计项目采取大兵团，搭建信息交流平台，打破信息垄断，促进审计人员的合作与资源共享，建立审计人才信息库，效率地搭配调拨，提高业务运行效率，严格审计程序进行规范运作，防范和规避审计风险，不断地改进审计技术，积极探索审计新方法，并形成规范化的操作程序进行推广。
　　参考文献：
　　[1]王翠琳.我国整合审计主体选择研究[J].财会月刊（下），20141（1）：79.
　　[2]王攀艺.我国整合审计的再思考[J].财政监督，2014（1）：51.
　　[3]冯均科.新时期国家审计参与国家治理的路径选择[J].中国内部审计，2014.